Аналітичний облік доходів і витрат основної діяльності оптово-збутових, оптових і торговельно-посередницьких підприємств, виходячи із змісту статей доходів і витрат, встановленого Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 3 “Звіт про фінансові результати” до окремих синтетичних фінансово-результатних рахунків повинен вестись в розрізі наступних статей:
До субрахунку 702 "Дохід від реалізації товарів":
за кредитом:
1. Дохід від реалізації товарів.
1.1 За безготівковим розрахунком.
1.2. За готівку.
1.3. За бартерними операціями тощо.
2. Інші доходи.
за дебетом:
1. Податок на додану вартість.
2. Акцизний збір
3. Інші податки і збори з обороту.
4. Інші вирахування з доходу.
5, Списання сальдо чистого доходу на фінансові результати.
До субрахунку 704 “Вирахування з доходу”
за дебетом:
1. Надані покупцям знижки (після дати реалізації).
2. Вартість повернених покупцями товарів.
3. Інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу.
за кредитом:
1. Списання сальдо вирахувань з доходу на фінансові результати.
(Використання в бухгалтерському обліку субрахунку 704 “Вирахування з доходу” в частині повернення покупцем товарів не зрозуміле).
До рахунку 71 "Інший операційний дохід" :
за кредитом:
Дохід від реалізації іноземної валюти.
Дохід від реалізації інших оборотних активів.
Дохід від операційної оренди активів.
Дохід від операційних курсових різниць.
Одержані пені, штрафи, неустойки.
Відшкодування раніше списаних активів.
Дохід від списання кредиторської заборгованості.
Одержані гранти та субсидії.
Інші доходи від операційної діяльності.
за дебетом:
1. Податок на додану вартість.
2. Інші податки і збори з обороту.
3. Інші вирахування з доходу.
4. Списання сальдо чистого доходу на фінансові результати.
До субрахунку 902 "Собівартість реалізованих товарів":
- за дебетом:
1. Купівельна вартість реалізованих товарів
2. Витрати на придбання товарів.
3. Витрати на доставку товарів.
4. Витрати на доведення товарів до придатного для реалізації стану.
Разом собівартість реалізованих товарів.
за кредитом:   
1. Списання сальдо собівартості реалізованих товарів на фінансові результати.
До рахунку 92 "Адміністративні витрати" :
за дебетом:
Загальні корпоративні витрати (організаційні витрати, витрати на проведення річних зборів, представницькі витрати тощо) .
Витрати на службові відрядження і утримання апарату управління підприємством та іншого загальногосподарського персоналу.
Витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів загальногосподарського використання (операційна оренда, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона).
Винагороди за професійні послуги (юридичні, аудиторські, з оцінки майна тощо).
Витрати на зв’язок (поштові, телеграфні, телефонні, телекс, факс тощо).
Амортизація нематеріальних активів загальногосподарського використання.
Витрати на врегулювання спорів у судових органах
Податки, збори та інші передбачені законодавством обов’язкові платежі (крім податків, зборів та обов’язкових платежів, що включаються до виробничої собівартості продукції, робіт, послуг.
Плата за розрахунково-касове обслуговування та інші послуги банків.
Інші витрати загальногосподарського призначення.
за кредитом:
Списання сальдо адміністративних витрат на фінансові результати.
З метою контролю і аналізу окремих видів адміністративних витрат в аналітичному обліку доцільно виділити окремі субстатті за видами цих витрат. Наприклад, до статті 2 “ Витрати на службові відрядження і утримання апарату управління підприємством та іншого загальногосподарського персоналу”:
2.1. Витрати на службові відрядження.
2.2. Витрати на заробітну плату.
2.3. Витрати на страхування.
2.4. Витрати на додаткові виплати.
2.5. Витрати на навчання.
2.6. Інші витрати на утримання апарату управління підприємством.

Аналітичний облік витрат до рахунку 92 "Адміністративні витрати" рекомендується вести в спеціальній відомості (книзі) як показано в таблиці 9.

Таблиця 9
і

ВІДОМІСТЬ
Аналітичного обліку до рахунку 92 “Адміністративні витрати”

Дата
№ запису
Кор.. р-к

Зміст запису
Адміністративні витрати

Разом
Списання сальдо амін. витрат
1. Загальні та корпоративні2. На персонал офісу 3. На утримання приміщень та обладнанняІ т.д. ст..4-7 адмін. витратЗ початку року54576001542285912546С-до на 1.10.200__р.1254631.101566Нарахована зарплату68068031.101665Нарахування на зарплату і т.д.255255Разом за жовтень16810604108022440Сальдо на 1.11.200___р.14986Так же до кінця року31.1238791Списано сальдо витрат6748З початку року13828300245246141674816748сальдо на 1.01.200__Р.-
Як видно із даних таблиці в аналітичному обліку до рахунку 92 "Адміністративні витрати" протягом звітного року в аналітичному обліку накопичуються витрати підприємства на управління для заповнення відповідної статті звіту (рядок 070) за кожний квартал і за звітний рік. Дані аналітичного обліку адміністративних витрат необхідні також для їх аналізу, при якому в першу чергу суми фактичних витрат порівнюються із сумами адміністративних витрат за кошторисом.
Аналітичний облік до всіх інших синтетичних рахунків витрат торговельних підприємств доцільно вести аналогічно як рекомендовано вести аналітичний облік адміністративних витрат.
Витрати торговельних підприємств на придбання товарів, на їх доставку та підготовку до реалізації за економічним змістом мають входити до собівартості товарів.
Організація та ведення синтетичного і аналітичного обліку витрат обігу в торговельних підприємствах оптової та роздрібної торгівлі пов’язані з певними труднощами, що викликані недостатнім опрацюванням методології обліку в торгівлі. В нормативних документах з реформування бухгалтерського обліку в Україні нема однозначного трактування економічного змісту витрат обігу торгівлі та порядку відображення в обліку витрат на придбання товарів і доведення їх до стану, в якому вони придатні для використання в запланованих цілях, з врахуванням Положень (стандартів) бухгалтерського обліку 9 “Запаси” і 16 “Витрати”.
У зв’язку з цим є незрозумілим порядок об’єктивного визначення та відображення в обліку собівартості реалізованих товарів. Суперечливість і незрозумілість взаємної ув’язки пунктів 6 -10 і 22 ПСБО 9 “Запаси” не дає можливості однозначно визначити методологічний підхід до вирішення питання про порядок відображення в обліку витрат на придбання товарів і підготовку їх до реалізації та відображення в обліку собівартості реалізованих товарів.
В Інструкції про застосування Плану рахунків нема й натяку на методологічне вирішення цих важливих питань бухгалтерського обліку в торгівлі. Автор вважає, що з метою спрощення та раціоналізації бухгалтерського обліку в торгівлі витрати, пов’язані з придбанням товарів, доставкою і підготовкою їх до реалізації протягом місяця повинні обліковуватись у складі витрат обігу, а в кінці місяця списуватись за спеціальним розрахунком на реалізовані товари для збільшення їх собівартості (купівельної вартості).
На підприємствах оптової і роздрібної торгівлі аналітичний облік до рахунку 93 "Витрати обігу" повинен вестись за встановленою номенклатурою статей витрат обігу. Особливість ведення аналітичного обліку витрат обігу в тому, що за станом на кінець будь-якого звітного періоду на статтях витрат на придбання товарів, на їх доставку та на доведення до придатного для реалізації стану мають залишатись суми названих витрат за розрахунком на залишок товарів. Витрати, що відносяться за розрахунком до реалізованих товарів, щомісячно списуються на збільшення собівартості реалізованих товарів (Дт 902 "Собівартість реалізованих товарів" - Кт 93 "Витрати обігу"). Тобто на зменшення сум вказаних витрат.
Згідно з пунктом 19 ПСБО 16 “Витрати” до складу витрат на збут в торговельних організаціях включаються витрати обігу за винятком адміністративних (рахунок 92), інших операційних витрат (рахунок 94), а також витрат на проценти (за користування кредитами, отриманими за облігаціями, за фінансовою орендою тощо) та інших витрат підприємства, пов’язаних із залученням позикового капіталу (рахунок 95). Враховуючи положення ПСБО 9 “Запаси” про витрати на придбання товарів, їх доставку та підготовку до реалізації, на погляд автора, до видання галузевих методичних рекомендацій з обліку витрат в торгівлі їх слід обліковувати протягом місяця в складі витрат обігу. В цілому рекомендується обліковувати витрати обігу торгівлі за наступною номенклатурою статей:
До рахунку 93 "Витрати обігу":
- за дебетом:
Витрати на придбання товарів.
Витрати на доставку товарів.
Витрати на доведення товарів до придатного для реалізації стану.
Витрати на оплату праці та комісійні винагороди продавцям, торговим агентам і іншим працівникам торговельного апарату (крім витрат на управління підприємством).
Витрати на транспортування, перевалку і страхування товарів, транспортно-експедиційні та інші послуги, пов’язані з транспортуванням товарів відповідно до умов договорів (базису) поставки товарів покупцям.
Відрахування на соціальні заходи.
Витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг).
Витрати на відрядження працівників, пов’язані з продажем товарів
Витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів, пов’язаних з продажем товарів (операційна оренда, страхування, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, охорона).
Витрати на паливо, газ і електроенергію для виробничих потреб торговельних підрозділів підприємства.
11. Витрати товарів у межах норм природного убутку під час
зберігання та реалізації.
12. Витрати на ремонт тари.
13. Витрати на страхування майна.
14. Інші витрати, пов’язані з продажем товарів (проценти за комерційний кредит постачальників, видатки на страхування комерційних ризиків від зміни цін на ринку товарів, що поставляються постачальниками та інші.
- за кредитом:
1. Списання витрат за розрахунком на собівартість реалізованих товарів:
Витрат на придбання товарів.
Витрат на доставку товарів.
Витрат на доведення товарів до придатного для реалізації стану.
2. Списання сальдо витрат обігу на фінансові результати (крім витрат на залишок товарів за розрахунком).
Враховуючи, що витрати на придбання товарів, на їх доставку та доведення товарів до придатного для реалізації стану, які входять до фактичної собівартості товарів, є значними, то для поточного контролю за цими витратами та аналізу їх необхідне підвищення аналітичності їх обліку. З цією метою до статей 1-3 витрат обігу торгівлі доцільно виділити субстатті:
До статті 1 “Витрати на придбання товарів”:
1.1. Витрати на інформаційні та інші подібні послуги.
1.2. Суми ввізного мита.
1.3. Суми непрямих податків, які не відшкодовуються підприємству.
1.4. Витрати на відрядження з придбання товарів.
1.5. Інші витрати на придбання товарів.
До статті 2 “Витрати на доставку товарів”:
2.1. Витрати на транспортування товарів до місця їх використання.
- витрати на залізничні перевезення;
- витрати на автомобільні перевезення;
- витрати на перевезення товарів іншими видами транспорту
2.2. Витрати на страхування ризиків транспортування товарів.
2.3. Витрати на вантажо-розвантажувальні роботи.
1.4. Витрати на оплату експедиційних операцій.
1.5. Інші витрати на доставку товарів.
До статті 3. “Витрати на доведення товарів до придатного для реалізації стану”:
3.1. Витрати на зарплату пакувальників і відрахування на соціальні заходи.
3.2. Витрати пакувальних матеріалів.
3.3. Інші витрати не передпродажну підготовку товарів.
3.4. Витрати на підвищення якісно-технічних характеристик товарів.
3.5. Інші прямі витрати на підготовку товарів до реалізації.
До рахунку 94 "Інші операційні витрати":
за дебетом:
Витрати на дослідження та розробки.
Собівартість реалізованої іноземної валюти.
Собівартість реалізованих виробничих запасів.
Сумнівні та безнадійні борги.
Втрати від операційних курсових різниць.
Витрати від знецінення запасів.
Нестачі і втрати від псування цінностей.
Визнані пені, штрафи, неустойки.
Інші витрати операційної діяльності.
До інших витрат операційної діяльності відносяться:
витрати на гарантійний ремонт;
інші витрати, пов’язані із забезпеченням наступних витрат і платежів;
витрати на утримання основних засобів;
витрати на утримання інших необоротних активів соціально-культурного і побутового призначення.
за кредитом:
1. Списання сальдо інших операційних витрат на фінансові результати.

Аналітичний облік доходів і витрат основної
діяльності підприємств роздрібної торгівлі

Аналітичний облік доходів і витрат основної діяльності підприємств роздрібної торгівлі, виходячи із змісту статей доходів і витрат, встановленого Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 3 “Звіт про фінансові результати” до окремих синтетичних фінансово-результатних рахунків, повинен вестись в розрізі наступних статей:
До субрахунку 702 "Дохід від реалізації товарів" :
за кредитом:
1. Дохід від реалізації товарів.
1.1. За готівку.
1.2. За безготівковим розрахунком
1.3. За бартерними операціями.
2. Інші доходи
за дебетом:
1. Податок на додану вартість.
2. Акцизний збір
3. Інші податки і збори з обороту.
4. Інші вирахування з доходу.
5. Списання сальдо чистого доходу на фінансові результати.

До субрахунку 704 “Вирахування з доходу”
за дебетом:
1. Надані покупцям знижки (після дати реалізації).
2. Вартість повернених покупцями товарів.
3. Інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу.
за кредитом:
1. Списання сальдо вирахувань з доходу на фінансові результати.
(Використання в бухгалтерському обліку субрахунку 704 “Вирахування з доходу” в частині повернення покупцем товарів не зрозуміле).

До субрахунку 902 "Собівартість реалізованих товарів":
- за дебетом:
1. Продажна вартість реалізованих товарів.
2. Витрати на придбання товарів.
3. Витрати на доставку товарів.
4. Витрати на доведення товарів до придатного для реалізації стану.
Разом собівартість реалізованих товарів.
за кредитом:
1. Товарні надбавки на реалізовані товари за розрахунком.
2. Списання сальдо собівартості реалізованих товарів на фінансові результати.
Аналітичний облік до рахунків 71 "Інший операційний дохід", 92 "Адміністративні витрати" і 94 "Інші витрати операційної діяльності" ведеться за видами (статтями) доходів і витрат так же як на оптових підприємствах. Аналітичний облік торговельних витрат до рахунку 93 "Витрати обігу" ведеться за встановленою для торгівлі номенклатурою статей аналогічно як на оптово-збутових і оптових підприємствах.
Аналітичний облік доходів і витрат в роздрібній торгівлі як і в інших галузях діяльності має розкривати елементи собівартості реалізованих товарів і створення чистого доходу від їх реалізації та служити джерелом інформації (облікових даних) для заповнення Звіту про фінансові результати.
Аналітичний облік витрат до рахунку 902 "Собівартість реалізованих товарів" рекомендується вести в спеціальній відомості (книзі) як показано в таблиці 6.1, 6.2.
Як видно із даних наведеної таблиці, в аналітичному обліку до субрахунку 902 "Собівартість реалізованих товарів" протягом звітного року і за звітний рік розкривається структура собівартості реалізованих роздрібною торгівлею товарів і накопичуються необхідні дані про собівартість реалізованих товарів для аналізу та заповнення Звіту про фінансові результати за кожний квартал і в цілому за звітний рік. Аналітичний облік до субрахунку 702 “Дохід від реалізації товарів” ведеться та використовується аналогічно.